數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展加快重塑價(jià)值創(chuàng)造過程、商業(yè)模式、產(chǎn)業(yè)組織和分配格局，各國圍繞數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的征稅管轄權(quán)和收入分配的爭奪異常激烈。數(shù)字稅成為全球經(jīng)濟(jì)治理焦點(diǎn)議題，涉及國際、國內(nèi)兩方面稅收政策。國際稅方面主要是對(duì)電子傳輸免征關(guān)稅承諾延期的討論。國內(nèi)稅方面主要是對(duì)數(shù)字服務(wù)稅征收的討論。數(shù)字服務(wù)稅是以企業(yè)向“本土用戶”提供某些數(shù)字化服務(wù)所獲得的收入為課征對(duì)象的新稅種，實(shí)質(zhì)就是對(duì)大型跨國互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在本地境內(nèi)發(fā)生的在線服務(wù)活動(dòng)征稅。數(shù)字服務(wù)稅雖然是國內(nèi)稅，考慮到各國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差異，選擇性征收可起到類似關(guān)稅的效果。
一、數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)現(xiàn)行國際稅收規(guī)則造成巨大沖擊
數(shù)字經(jīng)濟(jì)網(wǎng)絡(luò)化數(shù)字化特性、貿(mào)易規(guī)模估算口徑不統(tǒng)一、融合發(fā)展新業(yè)態(tài)難以區(qū)分、數(shù)據(jù)價(jià)值難以準(zhǔn)確估量等問題，對(duì)稅收征管能力提出更高要求，給各國稅務(wù)部門帶來困擾。納稅主體確定難度增加、課稅對(duì)象界限模糊，稅基侵蝕與流失問題日益嚴(yán)重?？鐕ヂ?lián)網(wǎng)企業(yè)注冊地與實(shí)際服務(wù)發(fā)生地不一致的現(xiàn)象越來越突出，跨國利潤轉(zhuǎn)移和避稅非常便利。例如美國科技巨頭紛紛將歐洲總部落在愛爾蘭、盧森堡等稅收洼地以合法避稅。聯(lián)合國估算數(shù)據(jù)顯示，跨國公司轉(zhuǎn)移利潤導(dǎo)致各國政府每年損失的稅收高達(dá)5000—6000億美元。稅負(fù)公平性遭受挑戰(zhàn)，據(jù)歐洲委員會(huì)評(píng)估，傳統(tǒng)行業(yè)平均稅率23.2%，數(shù)字行業(yè)有效平均稅率僅為9.5%。
二、各國就是否征收數(shù)字稅展開激烈博弈
（一）主張免征電子傳輸關(guān)稅和數(shù)字服務(wù)稅。美國是主要代表，中國也表現(xiàn)出傾向此方案。在電子傳輸關(guān)稅議題上，美國在WTO電子商務(wù)談判提案中指出，免征電子傳輸關(guān)稅對(duì)于數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)貿(mào)易具有重要意義，主張建立永久免征電子傳輸關(guān)稅的貿(mào)易規(guī)則。在數(shù)字服務(wù)稅議題上，美國雖未在提案中沒有明確提及國內(nèi)稅或數(shù)字服務(wù)稅，但從其一系列舉動(dòng)可以看出堅(jiān)決反對(duì)數(shù)字服務(wù)稅的立場。美國是眾多跨國數(shù)字企業(yè)巨頭的母國，產(chǎn)業(yè)優(yōu)勢明顯、產(chǎn)業(yè)利益巨大。美國學(xué)者肯尼迪批判數(shù)字服務(wù)稅理論基礎(chǔ)—用戶創(chuàng)造價(jià)值的觀點(diǎn)是錯(cuò)誤的，“即使在最數(shù)字化的市場中，大多數(shù)價(jià)值仍是由公司而非用戶創(chuàng)造的”。2019年以來，美國對(duì)法國、奧地利、巴西、捷克、歐盟、印度、印尼、意大利、西班牙、土耳其和英國等通過或正在計(jì)劃的數(shù)字服務(wù)稅條款發(fā)起301調(diào)查，威脅進(jìn)行反制。蘋果等科技巨頭陸續(xù)上調(diào)相關(guān)收費(fèi)價(jià)格，將稅收成本轉(zhuǎn)嫁至開發(fā)者和其他中小企業(yè)。
（二）主張免征電子傳輸關(guān)稅和征收數(shù)字服務(wù)稅。代表經(jīng)濟(jì)體包括歐盟、加拿大、新西蘭、新加坡、巴西和烏克蘭。在電子傳輸關(guān)稅議題上，以上經(jīng)濟(jì)體在WTO電子商務(wù)談判提案中指出，將電子傳輸免征關(guān)稅的暫停令永久化有利于為企業(yè)和消費(fèi)者創(chuàng)造確定性和可預(yù)見的貿(mào)易環(huán)境，避免不必要的市場扭曲、貿(mào)易轉(zhuǎn)移，促進(jìn)全球電子商務(wù)發(fā)展。在數(shù)字服務(wù)稅議題上，其中多個(gè)經(jīng)濟(jì)體強(qiáng)調(diào)和希望明確免征電子傳輸關(guān)稅不影響征收國內(nèi)稅和相關(guān)費(fèi)用的權(quán)利，即征收數(shù)字服務(wù)稅的權(quán)利。其中，歐盟是跨國數(shù)字企業(yè)的重要市場，卻沒有世界排名靠前的跨國數(shù)字平臺(tái)企業(yè)，加上財(cái)政壓力和疫情危機(jī)，除了愛爾蘭和盧森堡等既得利益國反對(duì)數(shù)字稅，其他歐洲國家積極推動(dòng)征收數(shù)字服務(wù)稅。2018年，歐盟委員會(huì)提出了一般性、過渡性兩項(xiàng)獨(dú)立的數(shù)字服務(wù)稅立法提案，計(jì)劃加快形成歐盟統(tǒng)一的數(shù)字服務(wù)稅制度；為避免成員國內(nèi)部分歧阻礙數(shù)字服務(wù)稅制定，法國、意大利、西班牙等國率先在國內(nèi)提出了征稅計(jì)劃。截至今年3月，13個(gè)歐盟成員國和英國開始實(shí)施或表示支持和考慮征收數(shù)字稅。
（三）主張征收電子傳輸關(guān)稅和數(shù)字服務(wù)稅。代表經(jīng)濟(jì)體包括印度、南非、印尼等發(fā)展中國家。在電子傳輸關(guān)稅議題上，印度、南非提交的WTO電子商務(wù)談判提案很大程度上反映了發(fā)展中國家的訴求，指出數(shù)字貿(mào)易正以難以想象的速度飛快發(fā)展，暫停征收電子傳輸關(guān)稅給發(fā)展中國家造成了超過100億美元的潛在關(guān)稅損失，可能對(duì)發(fā)展中國家和最不發(fā)達(dá)國家的中小企業(yè)造成毀滅性打擊；由于對(duì)進(jìn)口軟件、數(shù)據(jù)和計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)程序等數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)的依賴，導(dǎo)致其工業(yè)競爭力下降。在數(shù)字服務(wù)稅議題上，2020年以來，印度和印度尼西亞先后發(fā)布了本國數(shù)字服務(wù)稅政策。
（四）越來越多的國家醞釀和執(zhí)行單邊數(shù)字稅措施。跨境數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模日益擴(kuò)大，各國稅收主權(quán)和利益受到較大影響，特別是凈進(jìn)口國維護(hù)本國稅收利益的意愿愈發(fā)強(qiáng)烈，單邊開征數(shù)字稅的國家逐步增多。騰訊研究院研究顯示，截止今年4月，已有46個(gè)國家開征或擬征直接數(shù)字稅，直接數(shù)字稅是指以企業(yè)營收和利潤為稅基、稅率從1%至15%不等的新增稅，包括數(shù)字服務(wù)稅、數(shù)字預(yù)提稅等；澳大利亞、加拿大、智利等87個(gè)國家通過修改增值稅和消費(fèi)稅的方式，對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)征收間接稅。
三、國際組織尋求應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)的全球共識(shí)性解決方案
（一）世界貿(mào)易組織實(shí)施電子傳輸關(guān)稅禁令。WTO部長級(jí)會(huì)議于1998年通過的《全球電子商務(wù)宣言》，提出對(duì)電子輸送的交易給予零關(guān)稅待遇，該項(xiàng)禁令到期后得以繼續(xù)延期，但由于主要成員國對(duì)數(shù)字貿(mào)易征稅存在較大分歧，WTO一直未能對(duì)其形成正式永久的決議。
（二）聯(lián)合國提出雙邊自愿性的協(xié)調(diào)方案。為解決數(shù)字稅單邊措施引發(fā)的稅權(quán)爭議，聯(lián)合國推出了雙邊稅收協(xié)定范本。2020年8月，在《聯(lián)合國關(guān)于發(fā)達(dá)國家與發(fā)展中國家間避免雙重征稅的協(xié)定范本》新增了數(shù)字稅條款。其中，第12A條款允許來源國通過預(yù)提稅的形式對(duì)數(shù)字服務(wù)征稅；第12B條款允許對(duì)自動(dòng)化數(shù)字服務(wù)的所得進(jìn)行源泉課稅。自動(dòng)化數(shù)字服務(wù)所得是指僅需服務(wù)提供方有限人員參與、通過互聯(lián)網(wǎng)或類似電子網(wǎng)絡(luò)形式提供的服務(wù)所支付的款項(xiàng)。聯(lián)合國為各成員國提供一個(gè)數(shù)字稅征管的技術(shù)性選項(xiàng)，允許成員國通過雙邊稅收協(xié)定談判對(duì)數(shù)字稅征管達(dá)成共識(shí)。
（三）各國就OECD“雙支柱”方案達(dá)成歷史性協(xié)議。2013年以來，OECD受G20委托，牽頭組織研提國際稅收改革之稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）問題的全球解決方案。2019年1月，OECD成員國就BEPS項(xiàng)目下的“雙支柱”提案達(dá)成共識(shí)。2020年10月，OECD發(fā)布《數(shù)字化帶來的稅制挑戰(zhàn)—支柱一/二藍(lán)圖》報(bào)告。2021年6月，G7就全球最低企業(yè)所得稅率達(dá)成協(xié)議（簡稱G7協(xié)議），有力推動(dòng)了BEPS進(jìn)程。2021年7月，中國等OECD/G20包容性框架下的130個(gè)成員簽署了BEPS 2.0聲明。2021年10月，OECD/G20包容性框架下的136個(gè)成員發(fā)布了《關(guān)于應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)雙支柱方案的聲明》，標(biāo)志著國際稅收秩序正式跨入具有里程碑意義的“雙支柱”BEPS 2.0時(shí)代。同月，在美國舉行的G20財(cái)長和央行行長會(huì)議就“雙支柱”方案達(dá)成最終共識(shí)。
BEPS 2.0方案由兩大支柱構(gòu)成。支柱一對(duì)跨國企業(yè)全球剩余利潤在各稅收管轄區(qū)之間重新劃分征稅權(quán)，全球最大的100多家企業(yè)集團(tuán)將要通過公式化的利潤分配方法在其經(jīng)營的所有市場轄區(qū)繳納企業(yè)所得稅。支柱二設(shè)定一個(gè)全球最低稅標(biāo)準(zhǔn)，全球數(shù)以千計(jì)的企業(yè)將需按15%或以上的全球最低稅率（最終稅率將在10月商定）納稅，這將對(duì)跨國企業(yè)的供應(yīng)鏈和集團(tuán)架構(gòu)規(guī)劃產(chǎn)生重大影響，并將影響稅收優(yōu)惠的價(jià)值。
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